Consell Tributari 
Expedient: 21/9 
 
 
 
El Consell Tributari, reunit en sessió de 15 d'abril de 2009, coneixent del 
recurs presentat per D. S.G.B.B. ha estudiat la proposta elaborada pel ponent designat a 
l'efecte, adoptant el següent acord: 
 
ANTECEDENTS DE FET 
 
1.- En data 14 de gener de 2008, D. S.G.B. interposa recurs d'alçada contra 
la resolució del gerent de l'Institut Municipal d'Hisenda, de 21 de novembre de 2007, 
que va desestimar la sol·licitud de no subjecció a l'impost sobre l'increment de valor dels 
terrenys de naturalesa urbana per a l'aportació com a ram d'activitat, el 14 de desembre 
de 2004, de la finca situada al c/ ..., ... (c/ ..., ...) a la societat ..., SL. La desestimació es 
va fonamentar en la falta d'acreditació de determinats requisits substantius i formals 
considerats exigibles per a l'aplicació del benefici fiscal previst en l'apartat tercer de la 
disposició addicional segona del Reial Decret Legislatiu 4/2004, de 5 de març, 
mitjançant el que s'aprova el text refós de la Llei de l'impost sobre societats.  
 
2.- En el seu recurs el Sr. B. al·lega que s'ha infringit l'art. 62 de la Llei 
30/1992 per haver prescindit total i absolutament del procediment establert i indefensió 
per haver infringit l'article 105.c) de la Constitució Espanyola en relació amb l'article 84 
de la Llei 30/1992, a l'haver-lo obviat en el procediment el dret d'audiència de 
l'interessat. Per altra banda, al·lega la contradicció existent entre el que expressa la 
resolució impugnada pel que fa a la falta d'acreditació de determinats requisits exigibles 
per a la no subjecció a l'impost i el fet que, segons manifesta la recurrent, la Inspecció 
hauria reputat com a complerts els requisits previstos legalment.  
 
3.- Per a una millor comprensió de les qüestions suscitades haurien de tenir-
se en consideració els següents fets: 
 1
 
 
 
 
 
 
 Per escrit de 17 de gener de 2005, el Sr. B., actuant en nom i representació 
de D, SL, va comunicar a l'Institut Municipal d'Hisenda que el 14 de desembre de 2004 
s'havia atorgat escriptura de constitució d'aquesta societat en virtut de la qual la 
recurrent havia aportat, com a ram d'activitat empresarial, l'esmentada finca, sol·licitant 
la no subjecció a l'impost sobre l'increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana 
per a aquesta aportació. Juntament amb aquest escrit, el recurrent no va presentar cap 
document acreditatiu del compliment dels requisits establerts per a poder-se acollir al 
benefici fiscal sol·licitat.  
En aquest sentit, consta en l'expedient notificació de la Inspecció d'Hisenda 
Municipal, de 6 de juny de 2007, a través del qual es va requerir al Sr. B. per a que 
aportés l'escriptura de 14 de desembre de 2004, així com l'escriptura d'adquisició 
anterior de l'immoble. Atès que la documentació requerida no va ser aportada, es va 
procedir a regularitzar la situació tributària del recorrent, dictant-se proposta de 
liquidació, que va ser notificada el dia 28 de juny de 2007, i atorgant-se termini per a 
realitzar les al·legacions pertinents.  
El 6 de juliol de 2007, el Sr. J.T.P., en representació del Sr. B., va 
comparèixer davant de la Inspecció i va aportar còpies de l'escriptura requerida i de la 
comunicació de l'Agència Estatal de l'Administració Tributària de l'aportació d'aquest 
ram d'activitat a favor de D, SL. En aquest mateix acte de compareixença, la Inspecció 
va requerir que s'aportés la següent documentació: declaració censal model 036/037 del 
Sr. B., presentada davant l'Agència Estatal d'Administració Tributària, i declaracions de 
l'alta de l'IAE; còpia de les declaracions de l'impost sobre la renda de les persones 
físiques i de l'impost sobre el patrimoni corresponents als exercicis 2002 i 2003; 
acreditació documental que la recorrent portava la comptabilitat d'acord amb el què 
estableix el Codi de Comerç; acreditació que l'activitat immobiliària d'arrendament o 
compravenda d'immobles es desenvolupava en un local destinat exclusivament a dur a 
terme la gestió de la societat, i que per a l'ordenació d'aquesta activitat s'utilitzava, com 
a mínim, una persona empleada amb contracte laboral i a jornada completa, així com 
qualsevol altre document acreditatiu de la procedència del benefici fiscal sol·licitat que 
es considerés oportú.  
Com a resposta a aquest requeriment es van aportar còpies dels documents 
següents: targeta d'identificació fiscal de D, SL; declaració censal model 036/037 del Sr. 
B., amb data de 30 de juny de 2004, on s'indica com a activitat a desenvolupar el lloguer 
de locals industrials i altres, i on figura com epígraf el 861.2 i com a lloc de realització 
de l'activitat la c/ ..., ...; declaració de l'impost sobre la renda de les persones físiques 
 2
 
 
 
 
 
 
corresponent a l'exercici 2004, però no les dels exercicis 2002 i 2003; contracte de 
treball indefinit a temps complet formalitzat entre el recorrent i la senyora F.Q.V. el dia 
1 de juliol de 2004; nòmines i cotitzacions a la Seguretat Social satisfetes per l'activitat 
laboral de la senyora Q.V.; comunicació a l'Agència Estatal de l'Administració 
Tributària de l'opció pel règim especial de fusions, escissions, aportació d'actius i canvi 
de valors; i llistat de comptes corrents i llistat general de diaris del període, balanç de 
sumes i saldos, llistats registres d'IVA suportat i IVA repercutit, i compte d'explotació, 
tots sense legalitzar.  
Arrel del recurs interposat es va requerir al senyor B., mitjançant escrits de 3 
d'octubre i 28 de novembre de 2008, per a què aportés la documentació següent: 
contracte de lloguer o, en el seu cas, títol acreditatiu de que el recorrent desenvolupava 
l'activitat immobiliària d'arrendament d'immobles en un local exclusivament destinat a 
dur a terme la gestió d'aquesta activitat; còpia de les declaracions de l'impost sobre la 
renda de les persones físiques i de l'impost sobre el patrimoni corresponents als 
exercicis 2002 i 2003; còpia dels contractes de lloguer formalitzats pel Sr. B. amb 
anterioritat a l'aportació de la finca de l'entitat D, SL, i documentació acreditativa de que 
D, SL, va procedir a donar d'alta a la Seguretat Social i a contractar a jornada completa, 
per a l'ordenació de la seva activitat, a l'empleat que tingués contractat el Sr. B. o, en el 
seu cas, a l'empleat que la societat hagués contractat a tal efecte.  
Com a resposta a aquests requeriments, el senyor B. va aportar les còpies 
del contacte d'arrendament del pis primer primera de la finca del c/ ..., ..., de data 1 
d'agost de 2004; de la comunicació de 3 de febrer de 2005 d'obertura d'un local per al 
desenvolupament per part de D, SL de l'activitat de lloguer de locals; de l'escrit d'1 de 
gener de 2005, dirigit a la senyora Q.V. en el què es comunica que queda integrada a 
l'empresa D, SL, on se li reconeixen tots els drets adquirits, inclosa l'antiguitat, derivats 
del fet d'haver estat contractada a temps complet, des de l'1 de juliol de 2004, pel senyor 
B.; de les nòmines satisfetes a la senyora Q.V. pel senyor B. des de juliol a desembre de 
2004 i acreditació dels corresponents pagaments a la Seguretat Social; de la nòmina de 
gener de 2005 satisfeta per D, SL a la senyora Q.V. i acreditació dels pagaments a la 
Seguretat Social relatius als mesos de gener i febrer de 2005; i de les declaracions de 
l'impost sobre la renda de les persones físiques i de l'impost sobre el patrimoni de 
l'exercici 2003, però no les relatives al període de 2002.  
 
4.- El recorrent ha interposat recurs contenciós administratiu davant del 
Jutjat Contenciós Administratiu núm. 3 de Barcelona.  
 3
 
 
 
 
 
 
 
FONAMENTS DE DRET 
 
Primer- La qüestió de fons a dilucidar per resoldre el present recurs 
consisteix en determinar si a l'aportació a la societat D, SL de l'immoble del  c/ …, … 
(c/ …, …) li és d'aplicació la previsió establerta a l'article 3.3 de l'Ordenança fiscal núm. 
1.3, reguladora de l'impost sobre l'increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana 
a l'exercici 2004, en relació amb la disposició addicional segona.3 del Reial Decret 
Legislatiu 4/2004, de 5 de març, pel que s'aprova el text refós de la Llei de l'impost 
sobre societats.. D'acord amb aquesta última, "no se devengará el Impuesto sobre el 
Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las 
transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que 
resulte aplicable el régimen especial regulado en el capítulo VIII del título VII de esta 
Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el 
artículo 94 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad (...)".  
 
Segon.- No obstant, abans d'entrar en l’anàlisi d'aquesta qüestió, aquest 
Consell ha de pronunciar-se sobre les al·legacions efectuades pel recurrent en el sentit 
en què s'hauria produït la infracció de l'article 62 de la Llei 30/1992 per haver prescindit 
total i absolutament del procediment legal establert, així com indefensió per infracció de 
l'article 105.c) de la Constitució en relació amb l'article 84 de la Llei 30/1992 a l'haver-
se obviat el dret d'audiència de l'interessat. 
Davant d'aquestes al·legacions, cal destacar, en primer lloc, que el recurrent 
no va a aportar, juntament amb la seva sol·licitud de no subjecció a l'impost sobre 
l'increment de valor dels terrenys de naturalesa urbana, cap document acreditatiu de la 
concurrència de la no subjecció sol·licitada, incomplint així el que disposa l'article 105.1 
de la Llei 58/2003, General Tributaria, de conformitat amb el que "en los 
procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar 
los hechos constitutivos del mismo".  
La falta d'acreditació de la concurrència de la no subjecció va determinar 
que la Inspecció d'Hisenda Municipal, en l'exercici de les facultats de comprovació i 
inspecció que té atribuïdes, requerís al Sr. B., mitjançant notificació de data 6 de juny de 
2007, que aportés la documentació acreditativa de l'operació realitzada, i al no haver-se 
aportat aquesta documentació dins del termini establert, es va formular proposta de 
liquidació, atorgant-se un termini de 10 dies hàbils per a formular al·legacions. Com a 
 4
 
 
 
 
 
 
conseqüència d'això, el Sr. B. va aportar la documentació relativa a la no subjecció 
sol·licitada i, en el seu ulterior recurs contra la resolució del gerent de l'Institut 
Municipal d'Hisenda desestimatòria de la seva sol·licitud de no subjecció, formula les 
al·legacions que considera oportunes.  
Cal, per tant, concloure que no ha existit la indefensió al·legada ni s'ha 
produït cap vici del procediment determinant de la seva nul·litat, ja que el recorrent ha 
tingut la possibilitat de formular les al·legacions que ha considerat convenients i de 
presentar, tant en el marc de les actuacions d'inspecció com en les de gestió de l'impost, 
la documentació que ha estimat oportuna a fi d'acreditar la concurrència de la no 
subjecció.  
Per altra banda, tampoc s'ha produït cap contradicció entre l'actuació de la 
Inspecció i els termes de la resolució impugnada, desestimatòria de la petició de no 
subjecció, atès que no consta l'existència de cap escrit de la Inspecció en que aquesta 
manifesti que ha quedat acreditada la no subjecció que se sol·licita.  
 
Tercer.- Dit això, cal entrar en l’anàlisi de la qüestió de fons. En aquest 
sentit, l'article 94 del Reial Decret Legislatiu 4/2004 preveu que el règim especial de les 
fusions, escissions, aportacions d'actius u canvi de valors del capítol VIII del títol VII 
s'aplicarà a les aportacions no dineràries, entre les que interessen, als nostres efectes, 
"las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto 
sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo 
con el Código de Comercio". L'aplicació d'aquest règim especial requereix, segons 
disposa l'article 96 d'aquest text legal, que "se opte por él de acuerdo con las siguiente 
reglas:  // (…) b) En las aportaciones no dinerarias la opción se ejercerá por la entidad 
adquirente y deberá constar en el correspondiente acuerdo social o, en su defecto, en la 
escritura pública en que se documente el oportuno acto o contrato. // (…) En cualquier 
caso, la opción deberá comunicarse al Ministerio de Economía y Hacienda en la forma y 
plazos que reglamentariamente se determinen. // 2. No se aplicará el régimen 
establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal 
objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la 
operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración 
o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, 
sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal." 
En conseqüència, per a resoldre adequadament la qüestió plantejada haurien 
d'examinar-se en principi els següents extrems: si l'aportació efectuada pel Sr. B. a D, 
 5
 
 
 
 
 
 
SL ho va ser del ram d'activitat; si el Sr. B. era un contribuent per l'impost sobre la 
renda de les persones físiques que portava la seva comptabilitat d'acord amb el què 
estipula el Codi de Comerç; i si l'operació efectuada, consistien en aquesta aportació, va 
respondre a "motius econòmics vàlids". Extrems que, d'acord amb la normativa 
aplicable, han de concorre de manera acumulativa, de manera que la no concurrència de 
només un d'ells determina la impossibilitat d'estimar la no subjecció. 
 
Quart.- Centrant-nos en el requisit de si es portava la comptabilitat d'acord 
amb el què estipula el Codi de Comerç, hem de partir del fet que la finalitat d'aquest 
règim especial no és la d'estimular aportacions d'actius si no la de facilitar la 
reestructuració empresarial. A això cal afegir que al fet d'exigir que quan qui aporta 
sigui un contribuent de l'impost sobre la renda de les persones físiques aquest porti la 
seva comptabilitat d'acord amb el què estipula el Codi de Comerç, en realitat el que 
s'està exigint és que es tracti d'un empresari. I si el fet de portar la comptabilitat d'acord 
amb la normativa del Codi de Comerç és expressiva del caràcter empresarial de 
l'activitat desenvolupada per la persona física aportant, haurem d'atenir-nos a l'obligació 
prevista a l'article 27 del Codi de Comerç, de legalització dels llibres que 
obligatòriament han de portar els empresaris. En aquest sentit, l'article 25.1 del Codi de 
Comerç estableix que "todo empresario deberá llevar una contabilidad ordenada, 
adecuada a la actividad de su Empresa que permita un seguimiento cronológico de todas 
sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará 
necesariamente, sin perjuicio de lo establecido en las leyes o disposiciones especiales, 
un libro de Inventarios y Cuentas anuales y otro Diario". I pel que fa a l'obligació de 
legalització dels llibres que necessàriament han de portar els empresaris, l'article 27 del 
Codi de Comerç disposa que: "1. Los empresarios presentarán los libros que 
obligatoriamente deben llevar en el Registro Mercantil del lugar donde tuvieren su 
domicilio, para que antes de su utilización se ponga en el primer folio de cada uno 
diligencia de los que tuviere el libro y, en todas las hojas de cada libro, el sello del 
Registro (...) // 2. Será válida, sin embargo, la realización de asientos y anotaciones, por 
cualquier procedimiento idóneo sobre hojas que después habrán de ser encuadernadas 
correlativamente para formar los libros obligatorios, los cuales serán legalizados antes 
de que transcurran los cuatro meses siguientes a la fecha de cierre del ejercicio (...)".  
Doncs bé, al cas plantejat, tal i com es recull en els antecedents de fet, el Sr. 
B., davant del requeriment de la Inspecció de que presentés l'acreditació documental de 
portar la comptabilitat d'acord amb el què estipula el Codi de Comerç, va aportar copies 
 6
 
 
 
 
 
 
del llistat de comptes corrents i del llistat general de diaris del període 2004; del balanç 
de sumes i saldos del mateix període; dels llistats registres d'IVA suportat i IVA 
repercutit del període d'1 de juliol a 31 de desembre de 2004; i del compte d'explotació 
del període 2004; tots ells sense legalitzar. En conseqüència, i en virtut de les previsions 
dels articles 25 i 27 del Codi de Comerç, en relació amb l'article 94.2 del Reial Decret 
Legislatiu 4/2004, no es pot entendre que el recorrent portés la comptabilitat d'acord 
amb el Codi de Comerç.  
La falta de concurrència d'aquest requisit fa innecessari pronunciar-se sobre 
si l'aportació efectuada va ser-ho del ram d'activitat i sobre si aquesta operació va 
respondre a "motius econòmics vàlids".  
 
Per tot això,  
 
ES PROPOSA 
 
DESESTIMAR el recurs interposat. 
 
 7