Consell Tributari
Expedient: 383/3
El Consell Tributari, reunit en sessió de 3 de novembre de 2004, coneixent
del recurs presentat per E.E., SA, ha estudiat la proposta elaborada pel ponent designat a
l’efecte, adoptant el següent acord:
ANTECEDENTS DE FET
1.- El 6 de febrer de 2003, E.E., SA, dedueix recurs contra la resolució de
l’inspector en cap de la Inspecció d’Hisenda Municipal de data 19 de desembre de 2002,
per la qual es confirmava la proposta de liquidació continguda en l’acta de
disconformitat núm. .../2002, relativa al deute tributari derivada del preu públic establert
per l’Ordenança fiscal núm. 5.2 de 1998, reguladora dels preus públics per
l’aprofitament del vol, el sòl i el subsòl de les vies públiques i de la taxa determinada
per les Ordenances fiscals núm. 3.12 dels anys 1999, 2000 i 2001, reguladores de
l’aprofitament del vol, el sòl i el subsòl de les vies públiques. En l’esmentat recurs no
només s’interessa l’anul·lació del referit acte, sinó també la de les liquidacions
consegüents.
2.- La recurrent sosté les seves pretensions d’anul·lació dels referits actes en
les al·legacions que, en síntesi, són les següents: (A) Inexigibilitat de la taxa (i de
l’antecedent preu públic) per no realitzar el fet imposable consistent en la utilització
privativa o aprofitament especial del domini públic local, atesa la seva condició
d’empresa “comercialitzadora” en el sentit de l’art. 9.1.g) de la Llei 54/1997, de 27 de
novembre, de regulació del sector elèctric (BOE 28 de novembre de 1997). (B)
Aplicació incorrecta, a efectes de càlcul de la taxa (i de l’antecedent preu públic), del
sistema percentual establert en l’art. 24.1.III de la Llei d’hisendes locals (i en l’anterior
art. 45.2.II de la mateixa per al preu públic), per no tractar-se de “serveis de
subministraments que afectin a la generalitat o a una part important del veïnat”. (C) A
efectes dialèctics -ja que la consideració només tindria sentit si es reconegués la
subjecció al tribut que es pretén negar en la primera al·legació, i si s’admetés la
determinació de la seva quantia mitjançant el sistema percentual, l’aplicació del qual
també s’impugna en la segona al·legació-, necessitat de reduir la base sobre la qual
1
s’aplica el percentatge de l´1.5%, amb els peatges que la recurrent ha de satisfer a
l’empresa “distribuïdora” per l’ús de les xarxes, per a evitar la duplicitat impositiva, ja
que “tals peatges són inclosos com ingressos per la societat distribuïdora en els llistats
que [...] ha d’enviar mensualment als ajuntaments”, i “com que l’empresa distribuïdora
ha tributat per aquest concepte [...] en els exercicis” corresponents, afegint que aquesta
reducció està expressament establerta en la nova redacció que ha donat la Llei 51/2002,
de 27 de desembre, de reforma de la Llei 39/1988, de 28 de desembre, reguladora de les
hisendes locals (BOE 28 de desembre de 2002), a l’art. 24.1 de la Llei d’hisendes locals.
(D) Inexistència de retard en el pagament de les quotes, que faria improcedent la
meritació dels interessos de demora liquidats.
3.- La Divisió de Recursos de l’Institut Municipal d’Hisenda proposa la
desestimació del recurs en la seva totalitat.
FONAMENTS DE DRET
Primer.- La primera al·legació de la recurrent està dirigida a sostenir que
aquesta no realitza el fet imposable (ni se li ha d’exigir cap contraprestació pecuniària,
en virtut de la originària redacció de l’art. 41 de la Llei d’hisendes locals, “la utilització
privativa o l’aprofitament especial del domini públic local” requeria la satisfacció d’un
preu públic). Convé atendre, en primer lloc, les raons en què es fonamenta, ja que, si és
cert que la interessada no realitza el fet imposable, cosa que ja avancem que no ho és,
no tindria sentit seguir l’examen de les al·legacions restants.
L’al·legació assenyalada planteja la necessitat d’aclarir si pel simple fet de
no ser titulars de la xarxa que materialment ocupa el domini públic, les empreses
explotadores de serveis públics, que necessàriament han d’utilitzar-les per a la  prestació
d’aquests, deixen de realitzar el fet imposable al qual es refereix la taxa (o d’estar
obligades a satisfer el preu públic, si escau).
La recurrent argumenta que això és així, mitjançant una interpretació ad
pedem litterae de l’expressió que utilitza l’art. 21 de la Llei d’hisendes locals per a
definir el fet imposable (idèntica d’altra banda a la continguda en l’art. originari 41
d’aquesta mateixa, quan el que s’exigia era un preu públic), sense donar ni la més
mínima rellevància a la imprescindible necessitat d’accedir a les xarxes, siguin de qui
siguin, per a prestar el servei que porta a cap.
2
A partir d’aquí recorda que en la seva condició d’empresa
“comercialitzadora” en el sentit de l’art. 9.1.h) de la Llei 54/1997, de 27 de novembre,
de regulació del sector elèctric (BOE 28 de novembre de 1997), la seva funció,
consistent en "la venda d’energia elèctrica als consumidors que tinguin la condició de
qualificats o a altres subjectes del sistema", la porta a cap accedint a les xarxes de
transport o distribució, que són propietat de les societats mercantils anomenades per la
llei referida “distribuïdores”, ja que aquestes, juntament a la funció de "distribuir
energia elèctrica [...] a aquells consumidors finals que adquireixin l’energia elèctrica a
tarifa o a altres distribuïdors que també adquireixin l’energia elèctrica a tarifa", tenen
també la de "construir, mantenir i operar les instal·lacions de distribució destinades a
situar l’energia en els punts de consum", conforme estableix l’art. 9.1. g) de la Llei
54/1997, de 27 de novembre. Per tot això, i sobretot per no ser la propietària de les
xarxes, conclou que no realitza el fet imposable.
La recurrent pretén enfortir aquesta conclusió mitjançant la glossa d’una
certa línia jurisprudencial del Tribunal Suprem, que segueixen el Tribunal Superior de
Justícia de Madrid i algunes resolucions dels Jutjats del Contenciós escollides amb
aquesta intenció.
Ara bé, abans de procedir a l’examen d’aquest argument convé assenyalar
que la nova redacció de l’art. 24 de la Llei d’hisendes locals, efectuada per la Llei
51/2002, de reforma de la Llei 39/1988, de 28 de desembre, reguladora de les hisendes
locals (BOE 28 de desembre de 2002), ha conclòs definitivament aquesta qüestió en un
sentit directament oposat a l’opinió de la recurrent. Sense que hagi estat alterada la
definició del fet imposable de l’art. 20 de la Llei d’hisendes locals, en el moment
d’establir la quantia que han de satisfer les empreses explotadores de serveis de
subministraments per la “utilització privativa o aprofitaments especials constituïts en el
sòl, subsòl i vol de les vies públiques”, ara s’hi afegeix: “[a] aquests efectes, s’inclouran
entre les empreses explotadores dels dits serveis les empreses distribuïdores i
comercialitzadores d’aquests mateixos”.
Aquest Consell Tributari entén que és d’aquesta manera com també s’havia
d’interpretar aquesta disciplina abans de la reforma indicada; ja que (1) la línia
jurisprudencial indicada no és concloent en absolut, com veurem, i (2) la circumstància
imprescindible d’haver d’accedir en tot cas a les xarxes per a la prestació del servei no
es pot ignorar en la interpretació del fet imposable, com també demostrarem. Cal
observar, a més, com la irrellevància de la propietat de les xarxes als efectes d’aquesta
taxa ja es destacava en les Ordenances fiscals números 3.12 relatives a l’aprofitament
3
del vol, el sòl i el subsòl des de 1999, en establir-se en l’art. 3.1 de totes aquestes que
"són subjectes passius de la taxa regulada per aquesta ordenança, les empreses
explotadores dels serveis de proveïment d’aigua, de subministrament de gas, electricitat,
telecomunicacions i altres anàlegs que disposin o utilitzin xarxes o instal·lacions que
transcorrin pel domini públic local o que hi estiguin instal·lades, amb independència de
la titularitat de les xarxes o instal·lacions".
1) La línia jurisprudencial que la recurrent assenyala per tal d’enfortir la
seva al·legació no és concloent, afirmem, perquè, si bé d’aquesta es poden extreure
fragments textuals que abstractament la recolzarien, els supòsits de fet que contemplen
són estructuralment diferents del present. I és, precisament, aquesta estructura diferent
dels supòsits fàctics el que explica que les afirmacions que s’acoten resultin adequades
per a aquells supòsits, però no ho siguin, en canvi, per a l’actual.
Sense perjudici que aquesta jurisprudència no pugui ser considerada
abundant, tenint en compte que de les quatre sentències del Tribunal Suprem citades per
la recurrent -les de 8 de juliol de 1992, 9 d’abril i 28 de maig de 1997 (ponent Ricardo
Enríquez Sancho en totes), i 18 d’abril de 1998 (ponent José Mateo Díaz)- les tres
primeres tracten sempre d’idèntic contenciós entre ENHER i el municipi de Curtis,
encara que referit a cada un a liquidacions de la taxa relatives a exercicis diferents, en
totes aquestes l’assumpte residia en si es podia considerar subjecte passiu del tribut al
consumidor, beneficiari del subministrament, quan aquest consumidor era el propietari
de la línia mitjançant la qual l’empresa subministradora proveïa d’energia elèctrica, i
qui a més d’haver-la construït s’ocupava del seu manteniment (circumstància
demostrada plenament en els tres primers casos, però no en l’últim), o contràriament el
subjecte passiu era l’empresa prestadora del subministrament.
Les circumstàncies tan singulars d’aquests supòsits, com destacà el Tribunal
Suprem en totes les sentències referides, expliquen perquè es podia concloure
reconeixent la condició del subjecte passiu al consumidor, ja que el concert entre els
eventuals subjectes passius i l’Ajuntament concernit com a mètode de determinació de
la base imposable -que en l’època a què es refereixen els casos assenyalats, a diferència
del que avui ocorre, era un mètode admissible-, podia no aplicar-se "quan es tractés de
línies de propietat dels mateixos destinataris del subministrament, la naturalesa
excepcional dels quals permet una perfecta determinació del terreny públic ocupat i una
conseqüent valoració de l’aprofitament obtingut pel seu ús".
La diferència estructural a la qual al·ludíem salta a la vista. Aquesta
jurisprudència, que vincula el subjecte passiu i el fet imposable amb la propietat de la
4
xarxa, és admissible únicament si la qüestió enfrontés, si ens podem expressar d’aquesta
manera, la banda de l’oferta amb la banda de la demanda, però no com succeeix en el
present recurs, on la qüestió està completament circumscrita en la primera banda. I és
que aquí no es dóna la circumstància que la xarxa pertanyi als consumidors qualificats,
sinó una radicalment diferent que és fruit de la naturalesa del servei i de la manera com
la Llei 54/1997, de 27 de novembre, ha configurat el sistema elèctric: les empreses
explotadores del servei de subministrament elèctric (distribuïdores i comercialitzadores)
-és a dir, la banda de l’oferta- només el poden portar a cap accedint a una xarxa
preexistent, i la qüestió resideix en saber si té algun sentit afirmar que el fet imposable
només el realitzen aquelles empreses distribuïdores que accedeixen a la xarxa, en virtut
del dret de propietat que sobre aquesta ostenten, i no les comercialitzadores, que
accedeixen a la xarxa en virtut del dret d’accés que en tot cas han de respectar els que en
són els propietaris, conforme estableix l’art. 42 de la llei citada. En altres termes, aquí
no hi ha un problema entre prestadors del servei i consumidors, sinó entre els diferents
subministradors, i com que això és així, la recurrent no pot emparar la seva al·legació en
la doctrina jurisprudencial assenyalada.
S’ha de destacar, a més, com aquesta diferència estructural es recull també
en la mateixa Llei 54/1997, de 27 de novembre, per a donar-li el tractament jurídic
diferenciat que mereix. I així, l’art. 43 exclou del sistema general les anomenades línies
directes, és a dir, les construïdes pels productors i consumidors qualificats i propietat
d’aquests. A aquestes línies directes, i aquí hi ha el fet rellevant, no tenen accés tercers,
llevat que el seu propietari (els titulars de l’autorització administrativa corresponent)
venguin, cedeixin o aportin a una empresa transportista o distribuïdora la xarxa i, per
tant, quedi integrada en el sistema general (art. 43.4.II de la Llei 54/1997, de 27 de
novembre).
És cert que, com indica la recurrent, el Tribunal Superior de Justícia de
Madrid en la seva sentència de 8 d’abril de 2002 (ponent Juan Ignacio González
Escribano) no s’ha separat del camí marcat per les sentències del Tribunal Suprem
abans citades i, per tant, adverteix aquest Consell Tributari, no ha apreciat la diferència
estructural que hem exposat. Però també és cert que el Tribunal Superior de Justícia de
Catalunya ja en dues ocasions, en sentències de 26 de setembre de 2001 i 8 de gener de
2003 (ponent Mª Mercedes Castillo Solsona en ambdues), ha situat en l’accés, i no en la
propietat, la dada rellevant de la configuració de la taxa, i per això ha pogut concloure
en ambdós casos que "el referit fet imposable està constituït no tant per la utilització
privativa del domini públic com pel seu aprofitament especial, aprofitament que,
5
indubtablement, es pot portar a cap encara que no sigui [la recurrent] titular de la
xarxa." (l’entitat recurrent en les dues referides sentències fou la mateixa societat
interessada en el present recurs; en la primera havia impugnat l’ordenança fiscal
corresponent de l’Ajuntament de Puig-reig, i en la segona l’ordenança fiscal de
l’Ajuntament de Barcelona).
2) Hem dit que l’accés necessari a les xarxes és una característica essencial
d’aquest gènere de serveis de subministrament que no es pot ignorar en la interpretació
del fet imposable, com pretén la recurrent. Sense xarxa el servei és inimaginable i cal
esforçar-se massa per a comprendre-ho. La xarxa, que és una estructura material, ocupa
necessàriament part del domini públic. Circumscriure la interpretació de l’art. 20.1 de la
Llei d’hisendes locals, quan assenyala que les entitats locals podran establir taxes "per
la utilització privativa o l’aprofitament especial del domini públic local", a aquesta
ocupació material és desconèixer la necessitat d’integrar-la amb els restants preceptes
que disciplinen la taxa deguda pels qui efectuen serveis de subministrament que només
es poden prestar mitjançant la xarxa. Sense xarxa, diem, el servei és inimaginable. Amb
xarxa, però sense subministrament, la ocupació del domini públic és un pur despropòsit.
Per això no és casual que, tenint en compte aquest gènere de serveis, en
paral·lel a la variada tipologia de fets que són susceptibles de ser gravats amb taxes,
l’art. 23.1.a) de la Llei d’hisendes locals, en referir-se als subjectes passius del tipus que
ens ocupa, subratlli que ho són els que "gaudeixin, utilitzin o aprofitin el domini públic
local en benefici particular", cosa que al·ludeix inequívocament a tots aquells que
accedeixen a la xarxa per a prestar el servei. La xarxa apareix així com el simple
instrument, encara que imprescindible, per a l’aprofitament del domini públic que
beneficia als subministradors (distribuïdors o comercialitzadors). I per aquest motiu
l’art. 24.1.III de la Llei d’hisendes locals, amb el qual també ha de resultar coherent la
interpretació que es doni a l’expressió que defineix el fet imposable, assenyala que la
quantia de la taxa ja no es determina, com en altra època, de manera singular i per a
alguns casos especials, tenint en compte la superfície ocupada per la xarxa, sinó
mitjançant un percentatge dels ingressos bruts procedents de la facturació que obtinguin
les empreses explotadores de serveis de subministrament.
És clar que aquestes consideracions no era necessari plantejar-les quan la
propietat i accés coincidien en un mateix subjecte. La propietat ocultava la realitat de
l’accés. Però quan, en virtut de la Llei 54/1997, de 27 de novembre, es reestructura el
servei elèctric i es distingeix entre empreses comercialitzadores i distribuïdores, es
descobreix que la literalitat dels arts. 20.1, 23.1. a) i 24.1.III de la Llei d’hisendes locals,
6
conjuntament, només és comprensible si la configuració de la taxa gravita sobre l’accés
i no sobre la propietat. Les distribuïdores són subjectes passius de la taxa, no perquè
siguin titulars de les xarxes, sinó perquè accedeixen a aquestes, i així, mitjançant la
prestació del servei de subministrament, aprofiten l’ocupació del domini públic local.
Les distribuïdores accedeixen perquè són titulars de les xarxes, però les
comercialitzadores també hi accedeixen, i per tant també aprofiten aquesta ocupació,
encara que ho facin per un títol diferent.
I és que si això no fos així, no només no tindrien sentit els citats articles de
la Llei d’hisendes locals, sinó que els efectes d’una llei sectorial, com la Llei 54/1997,
de 27 de novembre, en fixar simplement una nova organització empresarial dels
prestadors del servei de subministrament d’energia elèctrica, hauria causat, fora de tota
lògica, un canvi impredictible en el sistema tributari local. Per aquest motiu, com ja hem
dit, la reforma de la Llei d’hisendes locals, efectuada per la Llei 51/2002, ha d’impugnar
qualsevol desviació interpretativa que conduís a configurar la taxa respecte a la
propietat de la xarxa, en aclarir que, com abans ja hem dit, les empreses explotadores a
les quals la llei es refereix són tant les distribuïdores com les comercialitzadores (així la
nova redacció de l’art. 24.1.c II LHL).
En resum, i amb un abast més general, en els termes en què ja es pronuncià
aquest Consell Tributari en el seu informe sobre la tributació de la Companyia
Telefònica i altres operadors de comunicacions, de 20 de desembre de 2000 (expedient
370/00), en tots aquests casos "l’aprofitament especial es produeix a parer nostre amb
independència que l’empresa subministradora sigui o no propietària de la xarxa a través
de la qual es realitza el subministrament [...]. En primer lloc, perquè exigir la propietat
de la xarxa significa afegir un requisit no previst en la llei, cosa que vulnera el principi
de legalitat tributària; i en segon lloc, encara que no menys important, perquè
l’aprofitament especial que es grava no és una ocupació qualsevol  de sòl públic, sinó el
que té lloc per prestació d’un servei de subministrament a través del sòl públic, i és
inseparable de l’existència del dit subministrament. Així ho confirma el fet que la base
de quantificació del dit aprofitament sigui la facturació de l’empresa subministradora,
facturació que constitueix la mesura de la utilitat derivada de l’aprofitament especial i
que al·ludeix directament a la intensitat de l’ús".
Segon.- És procedent ara examinar la segona al·legació de la recurrent, atès
que s’ha considerat que no es pot atendre la primera en els termes que acabem d’indicar.
Aquesta segona al·legació remet a una part de la quantificació de la taxa per “la
7
utilització privativa o l’aprofitament especial del domini públic local”, el tractament del
qual és, des de fa algun temps, objecte de discussió.
Es tracta de saber si, atès que l’art. 24.1.III de la Llei d’hisendes locals
estableix que el sistema percentual del 1.5% sobre els ingressos bruts procedents de
facturació és l’aplicable per a determinar la quantia de la taxa quan aquesta es refereix a
la que han de satisfer "empreses explotadores de serveis de subministraments que
afectin a la generalitat o a una part important del veïnat", aleshores, si el subjecte passiu
té raons per a sostenir que el subministrament que proveeix no afecta a "tots" els veïns
(entesa aquesta expressió en el sentit de comprendre a tots els subjectes, inclosos les
persones jurídiques radicades en el municipi), també té raons legítimes per a exigir que
el còmput de la taxa es faci amb arranjament al sistema establert en el paràgraf I de l’art.
24.1 de la Llei d’hisendes locals, és a dir, "prenent com a referència el valor que tindria
en el mercat la utilitat derivada de la dita utilització o aprofitament, si els béns afectats
no fossin de domini públic". La recurrent, en aquest cas, sosté això últim, perquè entén
que en la seva condició d’empresa “comercialitzadora” segons l’art. 9.1.h) de la Llei
54/1997, de regulació del sector elèctric (BOE 28 de novembre de 1997), subministra
només energia elèctrica a consumidors que tenen la “condició de qualificats”.
Aquesta qüestió es planteja en els mateixos termes en què es plantejava
quan la “utilització privativa o l’aprofitament especial del domini públic” exigia la
satisfacció d’un preu públic, atès que l’art. 24 de la Llei d’hisendes locals procedeix de
la modificació de l’original art. 45 d’aquesta mateixa, produïda per la Llei 25/1998,
conseqüència de la STC 185/1995, de 14 de desembre. Cal advertir, a més, que aquesta
qüestió sempre ha enfrontat als que raonaven sobre l’existència d’un llindar mínim
quantitatiu a partir del qual ja no s’està davant “empresa explotadora de serveis de
subministraments que afectin a la generalitat o a una part important del veïnat” i els que
defensaven una interpretació no quantitativa d’aquesta expressió basada en la naturalesa
i particularitats del servei al qual s’estava al·ludint.
Per a sostenir la inaplicació del sistema percentual de l´1.5%, la recurrent fa
front a la resolució de la qüestió indicada en termes quantitatius, que és la manera com
també la sol afrontar certa jurisprudència que ha tractat l’assumpte. La recurrent afirma
en el seu escrit: “En el supòsit que ens ocupa [...] la venda d’energia elèctrica que
realitza [la recurrent] en el terme municipal d’aquesta corporació no afecta a la
generalitat o a una part important del veïnat [...] els subministraments efectuats per
aquesta societat tenen per destinatari a diverses empreses amb la condició de clients
qualificats, que no poden tenir en cap cas la consideració de generalitat o una part
8
importants del veïnat”. I afegeix “la ponderació d’aquests clients específics dins del
veïnat s’ha de realitzar tenint en compte el seu número singular respecte del total dels
veïns del municipi, sense que sigui encertat prendre en consideració el volum dels seus
consums d’electricitat, ja que la norma no conté cap referència respecte això”.
La casuística que comporta aquesta forma d’argumentar, tancada en la
quantitat de veïns que són veïnat i en la consideració o no de la rellevància dels
consums, és extrem fins al punt que seguir per aquesta via faria absolutament
immanejable el criteri percentual establert en l’art. 24.1.III de la Llei d’hisendes locals.
Però la jurisprudència també, en ocasions, s’ha vist obligada a raonar en
termes anàlegs. No obstant això, com explicarem immediatament, ni aquesta
jurisprudència és reiterada i constant, ni cal recórrer, en opinió d’aquest Consell
Tributari, a criteris quantitatius per a esbrinar el sentit del concepte jurídic indeterminat
que constitueix l’afectació “a la generalitat o a una part important del veïnat”.
Comencem per la jurisprudència. La STS de 15 d’abril de 2000 (ponent José
Mateo Díaz), l’única que cita la recurrent per a recolzar la seva tesi, és la prova evident
del que estem assenyalant. És cert que aquesta sentència considera que no és aplicable
el sistema percentual de còmput -en aquella ocasió del preu públic correspon a
l’exercici de 1990 per la utilització privativa o aprofitament especial de sòl, subsòl i vol
públics que efectuava l’Empresa Nacional Hidroelèctrica Ribagorzana (ENHER) en el
municipi de Monzón per al subministrament d’energia elèctrica a un polígon industrial,
a tres empreses situades fora d’aquest i a l’estació RENFE- per considerar que, un cop
vista la quantitat d’usuaris, “el servei no afecta a tot el veïnat o a la major part d’aquest,
sinó només a un sector molt concret” (FJ 3º). El mitjà que permet a l’Alt Tribunal
distingir entre “sector molt concret” i “tot el veïnat o la major part d’aquest” arranca de
la definició de “veïnat” que proporciona el Diccionari de la Reial Acadèmia Espanyola
de la Llengua (“conjunt de veïns d’una població o part d’aquesta”) per a deduir
immediatament que l’afectació al subconjunt indicat no es pot entendre com afectació a
“tot el terme municipal o a la major part d’aquest”, expressions aquestes que, com és
fàcil observar, no tenen res a veure amb les categories utilitzades per la llei.
Ara bé, el que permet afirmar que la doctrina d’aquesta sentència no és
concloent, i encara menys que proporcioni la pauta d’actuació que s’ha de seguir, és
que, si bé quasi exactament dos anys més tard el Tribunal Suprem, en la seva sentència
de 24 d’abril de 2002 (ponent Jaime Rouanet Moscardó), en un recurs de cassació
l’origen del qual era un contenciós entre les mateixes parts i referit al servei que
afectava al mateix subconjunt de veïns, encara que relatiu a la liquidació del preu públic
9
de l’exercici de 1991, torna a reiterar el mateix argument, a penes transcorreguts tres
mesos des d’aquesta data, en la seva sentència de 27 de juliol de 2002 (ponent José
Mateo Díaz) l’Alt Tribunal sosté que el preu públic, ara el de l’exercici de 1993, que ha
de satisfer la mateixa empresa en el mateix municipi per “la utilització privativa o
l’aprofitament especial” que comporta la prestació del servei al mateix subconjunt de
veïns s’ha de quantificar mitjançant el sistema percentual del 1.5%. I el mateix segueix
sostenint el Tribunal Suprem en la seva sentència de 30 de novembre d’aquest mateix
any (ponent Pascual Sala Sánchez) per al còmput del preu públic de l’exercici de 1992,
que ha de satisfer la mateixa empresa en el mateix municipi i en relació al mateix
subconjunt de veïns.
El canvi de criteri del Tribunal Suprem en aquesta matèria, malgrat que,
sense majors conseqüències per a l’argumentació central, es pretengui situar en la
manera en què les parts havien plantejat els elements probatoris en cada cas, segueix
rastre deixat per una notable sentència de 31 de desembre de 1979 (ponent Diego Espín
Cánovas). A partir de l’art. 448.1 de la Llei de règim local de 1955, vigent aleshores,
que plantejava una qüestió interpretativa del tot anàloga, ja que l’única diferència amb
la taxa actual era que el tipus aplicable podia oscil·lar entre l´1.5% dels ingressos bruts i
el 3% dels ingressos nets, la sentència indicada sostenia que “la divergència sorgida en
la interpretació de la norma [...] s’ha de resoldre [...] segons el sentit de les seves
paraules en relació amb el context atenent fonamentalment al seu esperit i finalitat”, de
manera que la “referència a una dada bàsica com l’existència d’un aprofitament especial
sobre el sòl, subsòl o vol de la via pública a favor d’empreses o explotadors de serveis
públics” s’ha de comprendre efectuada a serveis que “afecten ordinàriament a la
generalitat o major part del veïnat, element subjectiu destinatari del servei que és
esmentat en la norma com un punt més de la connexió amb la idea fonamental que la
presideix, que és la de tractar-se de serveis públics que per la seva pròpia naturalesa
afecten a aquesta generalitat o part important d’un veïnat, però sense que es pugui veure
en la norma l’exigència que en concret afecta a aquesta generalitat, ja que l’explotació
d’un servei públic per si mateix ja afecta a la generalitat tan bon punt és possible
beneficiar-se mitjançant la seva utilització per qualsevol que resideixi en el municipi,
essent per tant requisit fonamental que l’explotador del servei pugui beneficiar pel fet de
ser un servei públic a gran part del veïnat, sense la indagació particular en cada cas del
número relatiu d’usuaris ”.
El mèrit d’aquesta sentència, com és fàcil apreciar, radica en promoure una
interpretació teleològica de la norma, que, per una banda, evita la casuística de les
10
apreciacions quantitatives (“sense la indagació particular en cada cas del número relatiu
d’usuaris”, es diu, cosa que és a més altament significatiu en el cas considerat ja que es
tractava del subministrament elèctric a un sol consumidor), i per altre, posa de manifest
la necessitat de considerar la potencialitat característica d’aquests particulars serveis
públics.
Aquesta línia argumental, que aquest Consell Tributari entén que és
l’acceptable, fou desenvolupada per la sentència del Tribunal Suprem 13 d’octubre de
2001 (ponent Alfonso Gota Losada), la qual constitueix, a parer nostre, el punt de suport
més sòlid del canvi d’orientació abans indicat.
En aquesta sentència, a la necessitat d’interpretar l’expressió “empreses
explotadores de  serveis de subministrament que afectin a la generalitat o a una part
important del veïnat” en el seu context i propòsit adequats, en els mateixos termes,
reproduint-los, de la citada sentència de 31 de desembre de 1979, s’hi afegia un
argument fonamental: la ràtio del precepte posada de manifest amb l’anàlisi dels seus
antecedents històrics.
Mitjançant un detallat estudi de l’origen de l’art. 24.1.III de la Llei
d’hisendes locals, es mostra com el legislador decidí tornar a la fórmula de l’art. 448 de
la Llei de règim local de 1955, després d’haver experimentat amb la possibilitat primer,
en el 1976, que a efectes de determinar la quantia de la taxa els ajuntaments
formalitzessin concerts amb les empreses explotadores dels serveis públics afectades,
prenent com a referència el valor mitjà de l’aprofitament efectuat del sòl, subsòl i vol
públics, i haver intentat més tard, en el 1977, limitar-se a habilitar als ajuntaments per
tal que, davant les indubtables dificultats de càlcul, fixessin provisionalment en l’1.5%
dels ingressos bruts el valor mig d’aquest aprofitament. Però tornar a la fórmula anterior
no s’efectuà sense reconèixer l’experiència acumulada, de manera que, perquè no hi
hagués cap dubte, s’hi afegí alguna cosa que aquella no contenia: un sistema percentual
fix, xifrat en l’1.5% dels ingressos bruts procedents de facturació, que a partir de 1988
s’havia d’aplicar “en tot cas i sense cap excepció” sobre els “ingressos bruts procedents
de la facturació”. Amb aquest sistema, en els termes de la sentència referida, s´“allibera
als ajuntaments a portar a cap la identificació, i determinació de tots i cada un dels
aprofitaments, i, per suposat, de la seva valoració, ja que per ministeri de la llei tots els
aprofitaments del sòl, subsòl i vol per al subministrament d’energia elèctrica que
realment es donin en el terme municipal, es valoren en l’1,50% dels ingressos bruts
procedents de la facturació que la companyia elèctrica obtingui pels consums realitzats
en cada terme municipal, per això no té base lògica i jurídica la pretensió de [la
11
recurrent] que es valorin concretament, pel seu valor de mercat, tots i cada un dels seus
aprofitaments. La naturalesa jurídica del [precepte], és la pròpia d’una norma valorativa,
que substitueix per imperi de la llei a l’estimació o valoració directa dels aprofitaments
esmentats, fonamentada en un anàlisi de la correlació estadística entre el valor dels
aprofitaments i la xifra d’ingressos bruts per facturació del consum d’electricitat.
L’expressió «en tot cas i sense cap excepció» és exactament la declaració legal que no
s’admet cap prova contrària, per a desvirtuar el valor dels aprofitaments, trobat
mitjançant l’aplicació de l’1,50% als ingressos bruts per facturació, en cada terme
municipal. (Aquesta doctrina jurisprudencial ja s’ha recollit en la sentència del Tribunal
Superior de Justícia de Catalunya de 17 de setembre de 2002 -ponent Emilio Rodrigo
Aragonés Beltrán).
A tot això només s’ha d’afegir que l’abandonament d’una interpretació
quantitativa de l’expressió “empreses explotadores de serveis de subministraments que
afectin a la generalitat o a una part important del veïnat”, també permet comprendre el
sentit dels serveis públics involucrats. Prescindir d’aquella interpretació no converteix a
l’expressió en redundant, com suposa la recurrent. La fórmula, que té quasi mig segle de
vigència, potser resulta antiquada, però per poc que ens aturem veurem que hi és per a
significar els serveis de subministrament la prestació dels quals només és possible si
existeix una xarxa amb una capacitat de connexió i accés il·limitats i que, per aquesta
característica estructural, no té sentit considerar-los pel nombre de subjectes que poden
accedir a aquesta en un moment determinat. En aquest sentit, s’ha de ressaltar la
precisió i encert de la Divisió de Recursos de l’Institut Municipal d’Hisenda quan
afirma que “és la naturalesa i les especials característiques del servei de
subministrament elèctric, la que exigeix l’existència d’unes xarxes que ocupen de
manera extensiva el domini públic local, i no el nombre d’usuaris o quota real de
mercat, el que determina que el legislador hagi volgut utilitzar el percentatge de l´1,5%
de la facturació bruta de la subministradora per a calcular l’import de la taxa que s’ha de
pagar”. Cal advertir a més la vocació de les “comercialitzadores”, legalment
reconeguda, d’expandir el conjunt dels seus consumidors qualificats, i el subsegüent
transvasament de clients entre aquestes empreses i les “distribuïdores”.
En resum, cap empresa “comercialitzadora” en virtut del fet que la Llei
54/1997, de 27 de novembre, li assigni la funció de “la venda d’energia als consumidors
que tinguin la condició de qualificats”, pot pretendre, a l’empara d’una interpretació de
naturalesa quantitativa de l’art. 24.1.III de la LHL (o de l’antecedent art. 45 de la
mateixa), que la quantia de la taxa per a satisfer per “la utilització privativa o
12
l’aprofitament especial del domini públic local” no es calculi mitjançant el sistema
percentual establert en el dit precepte.
Això, a més, ho corrobora la nova redacció de l’article 24.1 de la Llei
d’hisendes locals, efectuada per la Llei 51/2002, de 27 de desembre, de la qual es
dedueix, sense marge de dubte, que el sistema percentual de l´1.5% s’aplica als referits
serveis tant si qui els presta són empreses “distribuïdores” com si són empreses
“comercialitzadores” (nou text del segon paràgraf de la lletra c de l’art. 24.1 LHL).
 Tercer.- La recurrent al·lega en tercer lloc, amb caràcter subsidiari, que les
liquidacions practicades s’han de reduir en la quantia que representa haver comprès en
la base per al seu càlcul els peatges satisfets a l’empresa distribuïdora a fi d’accedir a la
xarxa. Fonamenta aquesta al·legació en la doble imposició que, sense aquesta reducció,
comporten les liquidacions practicades, i en allò establert en l’art. 24.1.c) VII de la Llei
d’hisendes locals, segons la redacció donada per la Llei 51/2002, de 27 de desembre, de
reforma de la Llei 39/1988, de 28 de desembre, reguladora de les hisendes locals (BOE
28 de desembre de 2002), on es disposa que “les empreses que utilitzin xarxes alienes
per a efectuar els subministrament deduiran dels seus ingressos bruts de facturació les
quantitats satisfetes a altres empreses en concepte d’accés o interconnexió a les seves
xarxes”, afegint que “les empreses de tals xarxes hauran de computar les quantitats
percebudes per tal concepte entre els seus ingressos bruts de facturació”.
Un cop vist el que s’ha conclòs en els fonaments anteriors, aquesta
al·legació es revela com substantiva i primordial, atès que no només la recurrent és el
subjecte passiu de la taxa (i de l’antecedent preu públic), sinó que a més la seva quantia
s’ha de determinar mitjançant el sistema percentual assenyalat.
Essent així com apareix l’al·legació, aquest Consell Tributari considera que
s’ha d’acceptar.
Amb aquesta al·legació s’apunta a un altre extrem de la quantificació de la
taxa, el tractament del qual tampoc ha estat exempt de polèmica. Es tracta de saber si els
ingressos bruts procedents de la facturació, que constitueixen, com hem anat recordant,
la base sobre la qual aplicar el tipus de l’1,5%, es poden reduir en alguna mesura, ja
que, en principi, sembla que ho impedeixi la rotunda expressió de l’art. 24.1.III LHL
aplicable al cas present (mantinguda en la nova redacció donada per la Llei 51/2002, en
l’art. 24.1.c) I LHL), conforme a la qual aquesta referència s’ha de considerar “en tot
cas i sense excepció”.
13
Des de fa temps les empreses subministradores d’energia elèctrica (ara ja
tant les “comercialitzadores” com les “distribuïdores”) han anat formulant aquest gènere
de pretensions. El seu plantejament confronta, d’una banda, el caràcter tècnicament
equívoc de l’expressió “ingressos bruts procedents de la facturació", sotmesa a la tensió
interpretativa imposada pel desenvolupament de la legislació sectorial que regula els
serveis de subministrament, i d’una altra, el caràcter instrumental que posseeix la dita
expressió als efectes tributaris de determinar la quantia d’aquesta taxa.
En altres termes, per una banda es reclama la necessitat d’ajustar el sentit de
l’expressió a la reorganització del sistema elèctric -tant la derivada de la vigent Llei
54/1997, de 27 de novembre, de regulació del sector elèctric (BOE 28 de novembre de
1997), com, en el seu cas, la produïda per la Llei 40/1994, de 30 de desembre,
d’ordenació del sistema elèctric nacional (BOE 31 de desembre de 1994)- i a la
disciplina jurídica comptable que l’acompanya, amb la finalitat de circumscriure la
noció ingressos bruts procedents de la facturació només a determinades partides. D’altra
banda, es recorda que la Llei de les hisendes locals ha pres els ingressos bruts
procedents de la facturació com element objectiu en el procediment indiciari de fixar el
valor de l’aprofitament especial del sòl, el vol i el subsòl públics locals, i que, per tant,
no es pot realitzar un ajustament guiat amb el propòsit de fixar adequadament quina és
la renda imputable a uns determinats subjectes passius, perquè la taxa que ens ocupa no
està dirigida a aquesta finalitat tributària, sinó a gravar l’esmentat aprofitament especial
que es produeix en benefici del sistema elèctric en el seu conjunt. I de la mateixa
manera que no hi havia res a dir sobre l’encert del legislador en prendre aquest element
objectiu per a mesurar el valor de l’aprofitament especial quan l’organització d’aquest
sistema permetia que en la facturació de les empreses subministradores quedessin
implícits, sense majors precisions, tots els costos incorreguts en l’obtenció dels
ingressos, tampoc no hi ha ara, sense una explícita intervenció del legislador respecte
d’això, cap raó per a minorar la dita base de referència.
Ara bé, en el si d’aquesta discussió convé distingir dos tipus de pretensions:
a) Aquelles que aspiren directament a deduir de la base de l’aplicació de l’1,5% les
quantitats ingressades per les subministradores, però no dirigides a cobrir els costos
propis de la seva específica activitat sinó els costos en què concorre el sistema en el seu
conjunt; i b) aquelles pretensions de reducció, com la present, dirigides a evitar
exclusivament que es produeixi una infundada duplicitat impositiva. Aquestes últimes
han de ser acollides, mentre que les primeres no ho poden ser en la mesura en què, com
14
veurem, no tenen suport legal suficient i són contràries a una consolidada doctrina
jurisprudencial.
Per a il·lustrar el significat del primer tipus de pretensions basta fixar-se
només en aquelles que han estat objecte de consideració pel Tribunal Suprem. En els
casos referits a exercicis anteriors a la vigència de la Llei 40/1994, l’Alt Tribunal, en
dues ocasions -sentències de 8 d’abril de 1991 (ponent Ricardo Enríquez Sancho) i de
18 de setembre de 1996 (ponent Ramón Rodríguez Arias)- refusà la pretensió de
l’empresa subministradora de deduir dels ingressos bruts, als efectes que aquí
interessen, les quantitats percebudes pels conceptes “drets de connexió de servei i de
reconnexió, verificació i recuperació de fusibles i cooperació econòmica de
l’interessat”. En la sentència de 13 d’abril de 1998 (ponent Alfonso Gota Losada) el
Tribunal Suprem tornà a refusar una pretensió anàloga, ampliada en aquesta ocasió a les
quantitats ingressades per l’empresa subministradora, però destinades a satisfer,
conforme es derivava de la Llei 49/1984, de 26 de desembre, d’explotació unificada del
sistema elèctric nacional (BOE 29 desembre 1984), els pagaments als organismes
estatals següents: Oficina de Compensación de Energia Eléctrica (OFICO), Unión
Eléctrica, SA (UNESA) i Red Eléctrica de España, SA (REDESA). A penes dos mesos
abans, en la sentència de 23 de gener de 1998 (ponent Alfonso Gota Losada), dictada en
recurs de cassació en interès de llei, ja havia declarat com a doctrina legal que: “las
partides incloses en la facturació de les empreses elèctriques pels conceptes de:
programa d’investigació i desenvolupament tecnològic electrotècnic (0,30%); per a
l’estoc bàsic d’urani (0,20%); per a la segona part del combustible nuclear (1,10%); per
a atendre les obligacions econòmiques corresponents a centrals nuclears (3,54%); i per
despeses d’OFICO (0,45%) no són deduïbles de la xifra d’«ingressos bruts procedents
de la facturació» sobre la qual s’aplica l’1,50% que determina el preu públic per
utilització del sòl, subsòl i vol de les vies públiques municipals”. Recentment, en la
sentència de 4 de juliol de 2003 (ponent Ramón Rodríguez Arribas) el Tribunal Suprem
ha tornat a reiterar, com veurem més endavant, aquesta doctrina legal ja fixada,
refusant, i això és el significatiu, la pretensió de l’empresa subministradora de reduir els
assenyalats ingressos amb les partides que l’art. 5.2 del Reial decret 2017/1998, de 26
de desembre, que organitza i regula el procediment de liquidació dels costos de
transport, distribució i comercialització a tarifa, dels costos permanents dels sistema i
dels costos de diversificació i seguretat d’abastament (BOE 27 de desembre de 1997),
conceptua com “quotes amb destins específics”, les quals comprenen: a) els costos per
desenvolupament d’activitats de subministraments d’energia elèctrica en territoris
15
insulars i extrapeninsulars; b) els drets de compensació per la moratòria nuclear; c) les
quantitats destinades a la finançament del segon cicle del combustible nuclear; d) els
costos de l’estoc estratègic del combustible nuclear; e) els costos reconeguts a
l’operador del sistema; f) els costos reconeguts a l’operador del mercat; g) els costos del
funcionament de la Comissió Nacional del Sistema Elèctric; i h) els costos per a
compensar les adquisicions d’energia elèctrica de determinades instal·lacions.
Totes aquestes partides, que al llarg dels anys les empreses subministradores
han tractat de deduir dels ingressos bruts procedents de la facturació a fi de minorar la
base sobre la qual aplicar el tipus de l’1.5%, constitueixen sense cap mena de dubte
costos imprescindibles per al funcionament del sistema elèctric en el seu conjunt. Sense
aquests és impossible la prestació de servei i, per tant, és plenament consistent que el
Tribunal Suprem refà qualsevol pretensió de deduir-los de la base de referència
utilitzada per a quantificar l’aprofitament especial que s’efectua del domini públic local.
L’expressió apuntada: “en tot cas i sense excepció”, resulta reveladora de la voluntat del
legislador en aquest sentit.
Ara bé, convé advertir que el fonament de les pretensions de les empreses
subministradores (“comercialitzadores” i “distribuïdores” ara), lentament s’ha anat
basant en l’argument, d’arrel tècnica comptable, segons el qual els ingressos obtinguts
dels consumidors per aquests conceptes eren ingressos que aquestes percebien “per
compte de tercers”, i que per tant no podien, en aquest sentit estricte, formar part dels
ingressos bruts procedents de la facturació. Aquest argument, a més, podria trobar
suport positiu en la normativa, general i sectorial, que disciplina la comptabilitat en el
nostre ordenament.
En efecte, un cop vista l’expressió “ingressos bruts procedents de la
facturació" no està definida en l’ordenament tributari, s’hauria de recórrer, com imposa
l’art. 23.2 de la Llei general tributària, al “sentit jurídic, tècnic o usual, segons
procedeixi” que li correspon.
Durant el període anterior a la vigència de la important reforma del dret
comptable espanyol efectuada per la Llei 19/1989, de 25 de juliol, de reforma parcial i
adaptació de la legislació mercantil a les directives de CEE en matèria de societats
(BOE 27 de desembre de 1989), era possible sostenir, com féu en varies ocasions el
Tribunal Suprem (vegeu les sentències citades de 8 d’abril de 1991 i de 18 de setembre
de 1996), que el sentit d’aquesta expressió “com comprensiu de tots els ingressos d’una
persona” era “tan elemental en el sentit econòmic, que no necessitava una expressa
definició legal que el determinés”.
16
No obstant això, després de la reforma indicada el significat de l’expressió
“ingressos bruts procedents de la facturació" no es podia seguir comprenent d’aquesta
manera elemental. I així ho reconegué el mateix Tribunal Suprem en la també citada
sentència de 23 de gener de 1998 que establí la doctrina legal abans assenyalada. En
aquesta sentència, en la que l’Alt Tribunal hagué d’afrontar un cas comprès en el
període de vigència de la Llei 40/1994 –i, per tant, anterior a la Llei 54/1997-, procedí a
la interpretació de l’expressió “ingressos bruts procedents de la facturació", recorrent
directament al “nou Dret comptable espanyol” en compliment del mandat de l’art. 23.2
de la Llei general tributària.
Aquest procedir del Tribunal Suprem es determinava a més per una
circumstància que aquí no es pot passar per alt. En la disciplina jurídica del sector
elèctric espanyol no existia, ni existeix, fora de l`àmbit estrictament comptable una
norma que assenyalat de manera explícita quines partides s’han de comprendre, i quines
no, en “els interessos bruts procedents de la facturació, com succeeix, en canvi, en el
sector de les telecomunicacions, on ja des del RD 1.334/1988, de 4 de novembre,
s’establí la base sobre la qual aplicar el 1.9% als efectes de la compensació deguda per
Telefònica d’Espanya, SA als municipis.
Tenint present aquesta circumstància i havent de recórrer per tant a la nova
disciplina comptable, el Tribunal Suprem en la sentència esmentada advertí que el
concepte comptable més pròxim a “els ingressos bruts procedents de la facturació era la
noció de “xifra de negocis” a la qual al·ludia l’art. 191 de la nova LSA, noció aquesta
última que, si bé s’hi definia en la seva expressió neta, en sentit contrari permetia
concloure que els termes “ingressos bruts procedents de la facturació s’havien
d’interpretar com l’import de les vendes i de les prestacions de serveis procedents de les
activitats ordinàries de l’empresa, tal i com d’altra banda havia desenvolupat amb tot
detall la resolució de l’ICAC, de 16 de maig de 1991 (BOE  de 18 de gener de 1991).
No obstant això, com que aquesta línia argumental conduïa necessàriament
a l’examen del pla general de comptabilitat del subsector elèctric (PGCSE), aprovat per
Ordre de 28 d’abril de 1977 (BOE de 4 de juny de 1977), adaptat al que aleshores era el
vigent pla general de comptabilitat (PGC), el Tribunal Suprem deduí d’aquest examen
que la partida corresponent a la xifra de negocis de les empreses subministradores no es
podia minorar amb el saldo de les comptes en les qual s’abonaven les quantitats
percebudes per aquelles, de les quals eren creditores, no obstant, el conjunt d’empreses i
entitats integrants del sistema elèctric; mentre que, contràriament, per a aquestes últimes
empreses, “no es computarien com ingressos bruts procedents de la facturació, per a
17
evitar una injustificada doble aplicació de la taxa referida, les ajudes i compensacions
(compte 702) que rebin les empreses elèctriques creditores de les mateixes”.
En síntesi, tot el que s’ha dit posa de manifest dues coses: a) que el
fonament de les pretensions de les empreses subministradores (“comercialitzadores” i
“distribuïdores”) de minorar “els ingressos bruts procedents de la facturació recorrent a
la necessària interpretació derivada de la normativa comptable no té fonament, tal com
ho demostra el refús frontal del Tribunal Suprem en el marc d’aquesta mateixa
interpretació; i b) que la qüestió de la reducció de la base de referència de la taxa de
l’1.5% que ens ocupa mai s’ha tractat, ni formal ni materialment, en relació als peatges.
Aquest últim punt té una importància capital en el present recurs. La
recurrent, com hem dit, pretén la reducció de “els ingressos bruts procedents de la
facturació en la quantia que representen els peatges que ha de satisfer a l’empresa
“distribuïdora”. Atesa la naturalesa d’aquesta qüestió i el fet que fins ara no ha estat
considerada pel Tribunal Suprem, no és possible inferir de la doctrina de l’Alt Tribunal
la solució que requereix el cas present.
I és que els peatges, que són costos en els que necessàriament ha d’incórrer
l’empresa “comercialitzadora” per a l’obtenció dels ingressos, no tenen res a veure amb
els costos necessaris per a l’existència del sistema en el seu conjunt (és a dir, en la
terminologia de l’art. 16. 5 i 6 de la Llei 54/1997, amb els “costos permanents de
funcionament del sistema” i “els costos de diversificació i seguretat d’abastament”). Els
peatges són costos propis d’una determinada empresa en relació a la seva activitat
ordinària. Sense aquests costos l’empresa no podria accedir a la xarxa dels
“distribuïdors” i per consegüent tampoc podria prestar l’específic servei contractat amb
els seus clients. Per part seva, les quantitats acreditades per l’empresa “distribuïdora”
per aquest concepte no són per a aquesta costos, per suposat, sinó ingressos procedents
d’una de les seves activitats també ordinàries. L’art. 42 de la Llei 54/1997 li imposa
aquesta obligació de permetre l’accés. La seva comptabilització no estava considerada
en el PGCSE, aprovat per l’Ordre de 28 d’abril de 1977, per la senzilla raó que no fou
fins a la Llei 54/1997 quan es produí la separació d’activitats de “comercialització” i
“distribució”. En el nou PGCSE, aprovat pel Reial decret 437/1998, de 20 de març
(BOE 21 de març de 1998), aquests ingressos figuren en el compte 705 (prestació de
serveis de distribució d’energia) i no en el compte 708 (compensacions i liquidacions
interempreses).
Tenint en compte que és impossible compensar els ingressos de les
empreses “comercialitzadores” amb els costos que representen els peatges que han de
18
satisfer, perquè ho prohibeix l’art. 35.6 del Codi de comerç, i tenint en compte que per a
les empreses “distribuïdores” aquests ingressos es recullen entre un dels subcomptes
que desglossen el compte de vendes i prestacions de serveis, la conclusió hauria de ser
que els peatges no són deduïbles “en tot cas i sense excepció” de “els ingressos bruts
procedents de la facturació de cap d’aquests dos gèneres d’empreses.
No obstant això, aquest cost té un efecte que no tenen, en principi, els altres
costos que no poden minorar la base de referència: Aplicant el tipus de l’1.5% a “els
ingressos bruts procedents de la facturació de l’empresa “comercialitzadora” i de la
“distribuïdora” s’està gravant dues vegades el mateix fet imposable. S’ha d’advertir que
la taxa grava l’aprofitament especial del domini local, en els termes que hem assenyalat
en el fonament jurídic primer. Els “ingressos bruts procedents de la facturació"
constitueixen la referència objectiva per a mesurar aquest aprofitament. Els costos
necessaris per a l’existència del sistema en el seu conjunt no són deduïbles perquè, en
última instància, reflecteixen un component fonamental d’aquest aprofitament. Però,
fins i tot així, tal com recordà el Tribunal Suprem en la sentència de 23 de gener de
1998 citada, si es dóna el cas en què l’empresa subjecta a la taxa resulta creditora de les
dites quantitats, aquestes no es poden integrar en els seus ingressos bruts ja que s’ha
d´“evitar una injustificada doble aplicació de la taxa referida”. Els peatges, en canvi,
produeixen sempre i en tot cas aquest efecte: fan que el fet imposable d’una taxa sigui
gravat dues vegades, contradient la naturalesa del tribut.
Aquí no hi ha, doncs, una qüestió de delimitació de la base imposable
interpretable tenint en compte la normativa sectorial del sistema elèctric, sinó de
duplicitat impositiva, tal com sosté la recurrent, i és per això que la Llei 51/2002, en
establir en l’art. 24.1.c) VII LHL que "les empreses que utilitzin xarxes alienes per a
efectuar els subministraments deduiran dels seus ingressos bruts de facturació les
quantitats satisfetes a altres empreses en concepte d’accés o interconnexió, no s’ha
d’entendre com una norma que comporti un canvi en el sistema anterior, sinó com un
precepte amb un mer propòsit aclaridor d’alguna cosa que podia suscitar dubtes quan no
hi havia cap norma que determinés aquest punt.
Contràriament, el cas de les “quotes amb destins específics”, que la nova
redacció donada per la Llei 51/2002 ha considerat en l’art. 24.1.c) VI LHL, i conforme a
la qual “no s’inclouran entre els ingressos bruts [... les] quantitats cobrades per compte
de tercers que no constitueixin un ingrés propi de l’entitat a la qual s’apliqui aquest
règim especial de quantificació de la taxa”, sí que comporta un canvi en la delimitació
de la base de referència, el mateix que el produït més recentment per l’art. 15 de la Llei
19
62/2003, de 30 de desembre, de mesures fiscals, administratives i de l’ordre social
(BOE 31 de desembre de 2003), en modificar aquest paràgraf per a afegir que tampoc
s’inclouran en els ingressos bruts procedents de la facturació determinades quantitats
percebudes pel subministrament a certes instal·lacions.
En aquest sentit s’ha pronunciat el Tribunal Suprem en la seva sentència de
4 de juliol de 2003 -dictada en relació a un cas en què PGCSE aprovat pel Reial decret
437/1998, de 20 de març, ja estava en vigor-, reiterant la doctrina legal establerta en el
seu antecedent sentència de 23 de gener de 1998, i fixant la seva vigència fins a
l’entrada en vigor de la Llei 51/2002.
La línia jurisprudencial traçada pel Tribunal Superior de Justícia de Madrid,
que arranca de les sentències de 14 de gener i 18 de setembre de 2000 i culmina amb la
de 16 d’octubre de 2001, i que motivà l’últim recurs de cassació en interès de la llei
indicat, encara que apel·li a la norma de valoració 18a del PGCSE, aprovat per RD
437/1998, de 20 de març de 1998, que es pogué tenir en compte per raons de vigència
en la declaració originària de la doctrina legal, i conforme a la qual “no tindran la
consideració d’ingressos els percebuts per compte de tercer, l’import del qual es
comptabilitzarà amb caràcter general, en el compte 413, en particular, els costos definits
com quotes amb destins específics en el Reial decret 2.017/1997, de 26 de desembre”,
probablement hauria esta un punt de suport suficient per a reinterpretar la noció
d´“ingressos bruts procedents de la facturació”, però insuficient, atès el seu origen
reglamentari, per a justificar l’efecte que s’induiria: la modificació de la base imposable
de la taxa, en vulneració de l’art. 10 de la Llei general tributària.
Quart.- L’al·legació relativa a la improcedència dels interessos de demora
no és, en canvi, atendible, ja que la recurrent no presentà cap declaració relativa a la
facturació inicial dels ingressos bruts obtinguts per la seva activitat de subministrament
d’energia elèctrica en els exercicis corresponents, ni tampoc efectuà cap ingrés, tot i
haver actuat la Inspecció d’Hisenda Municipal amb el resultat que consta en
l’expedient.
En matèria d’interessos de demora, quan actuà la Inspecció dels Tributs,
com és el cas, i de conformitat amb el que disposa l’article 69 del seu reglament i en
l’article 58.2 de la Llei general tributària, són exigibles els dits interessos pel temps
transcorregut entre la finalització del termini voluntari de pagament i el dia en què es
practica la liquidació que regularitza la situació tributària del contribuent. La Inspecció
dels Tributs inclou interessos de demora en les propostes de liquidació consignades en
20
les actes i en les liquidacions tributàries practicades. Quan es tracta d’actes de
disconformitat, com és el cas, els interessos de demora es liquiden fins el dia en què
l’inspector en cap practica les liquidacions.
En la taxa per l’aprofitament del vol, el sòl i el subsòl de les vies públiques,
l’article 7 de l’Ordenança fiscal reguladora disposa que les companyies obligades al
pagament d’acord amb el seu article 3.1, han de presentar a l’Ajuntament abans del 30
d’abril de cada any la declaració corresponent a l’import dels ingressos bruts facturats
en l’exercici immediatament anterior, per tal que es puguin girar les liquidacions
corresponents. L’Ajuntament practicarà la liquidació trimestral provisional aplicant
l’1,5% sobre l’import dels ingressos bruts declarats com a facturació realitzada dins del
terme municipal l’any anterior. L’import de cada liquidació trimestral equival a la
quantia resultant d’aplicar el percentatge expressat en l’apartat 1 de l’article 5 de
l’Ordenança al 25% dels ingressos bruts procedents de la facturació realitzada dins del
terme municipal l’any anterior. Les liquidacions s’han de notificar als subjectes passius
per tal que realitzin el corresponent ingrés en l’últim mes de cada trimestre. La
liquidació definitiva s’haurà d’ingressar en el primer trimestre següent a l’any a què es
refereix. L’import es determina mitjançant l’aplicació del percentatge expressat en
l’article 5.1 de l’Ordenança a la quantia total del ingressos bruts procedents de la
facturació meritats per cada empresa durant el dit any, i s’haurà d’ingressar la diferència
entre aquell import i els pagaments a compte efectuats anteriorment. En el supòsit que
hi hagi saldo negatiu, l’excés satisfet a l’Ajuntament s’haurà de compensar en el primer
pagament a compte o en els successius.
En el present cas el càlcul dels interessos s’ha efectuat correctament, de
conformitat amb els art. 58.2, 61.2 i 87.2 de la Llei general tributària i l’article 7 de
l’Ordenança fiscal del tribut, des de la data de finalització del termini per a ingressar la
liquidació definitiva (1 d’abril de l’exercici següent al regularitzat) fins a la data de la
resolució de l’inspector cap de 19 de desembre de 2002, prenent el tipus d’interès fixat
per la Llei de pressupostos de l’Estat vigent en els exercicis de 1998 (7,5  % anual),
1999 (5,5 % anual), 2000 (5,5 % anual), 2001 (6,5 % anual) i 2002 (5,5 % anual).
No té fonament l’al·legació que no són procedents els interessos de demora
ja que no existeix una obligació vençuda, líquida i exigible, ni tampoc un retard
imputable al contribuent. L’obligació quedà vençuda, líquida i exigible, com a
conseqüència de les actuacions inspectores, essent el retard en el pagament totalment
imputable al recurrent. El fonament de la liquidació dels interessos de demora no és
altre que el rescabalar a l’Administració pel retard en el compliment de les obligacions
21
d’ingrés del deute tributari per part del contribuent, retard i falta d’ingrés que concorren
en aquest cas com s’acredita en les actuacions inspectores.
Conseqüentment, s’ha de concloure afirmant que és procedent aplicar
interessos de demora, encara que el seu càlcul s’haurà d’ajustar a les noves liquidacions
que es practiquin, atenent al que s’ha assenyalat en el fonament de dret anterior.
Per tot això,
ES PROPOSA
ESTIMAR en part el recurs; ANULAR las liquidacions impugnades;
GIRAR noves liquidacions en les que es dedueix de la base imposable l’import dels
peatges satisfets per la recurrent a l’empresa distribuïdora, i DESESTIMAR la resta de
les pretensions formulades.
22